L’Agenzia delle Entrate con la risposta a interpello n. 512 del 14 ottobre 2022 è intervenuta sui presupposti del “contributo straordinario a parziale compensazione dei maggiori oneri sostenuti, sotto forma di credito di imposta, pari al 20 [o 25] per cento delle spese sostenute per la componente energetica acquistata ed effettivamente utilizzata”, rispettivamente, nel primo e nel secondo trimestre 2022 (c.d. bonus energivore).

In particolare l’Agenzia ha affermato che una società energivora che ha avviato l’attività nel luglio 2019 dopo aver ricevuto in conferimento (neutrale ai fini IRES ex 176 TUIR; aspetto invero a nostro avviso irrilevante) un ramo d’azienda, non può considerare il “costo per kWh” sostenuto dalla conferente in relazione al ramo conferito nel primo trimestre del 2019 ai fini della verifica dell’incremento del 30% dello stesso costo, necessario per accedere al credito d’imposta ex art. 4 del d.l. n. 17/2022, convertito (bonus secondo trimestre 2022). Il tema interessa anche l’analogo bonus previsto dall’articolo 15 del decreto-legge n. 4/2022, convertito (bonus primo trimestre 2022).

Come noto, il citato art. 4 prevede al comma 1 che:

“Alle imprese a forte consumo di energia elettrica di cui al decreto del Ministro dello sviluppo economico 21 dicembre 2017, della cui adozione è stata data comunicazione nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana n. 300 del 27 dicembre 2017, i cui costi per kWh della componente energia elettrica, calcolati sulla base della media del primo trimestre 2022 ed al netto delle imposte e degli eventuali sussidi, hanno subito un incremento del costo per kWh superiore al 30 per cento relativo al medesimo periodo dell’anno 2019, anche tenuto conto di eventuali contratti di fornitura di durata stipulati dall’impresa, è riconosciuto un contributo straordinario a parziale compensazione dei maggiori oneri sostenuti, sotto forma di credito di imposta, pari al 20 per cento delle spese sostenute per la componente energetica acquistata ed effettivamente utilizzata nel secondo trimestre 2022” ([1]).

Nel caso oggetto dell’interpello, un’energivora del settore metallurgico (ALFA), costituita il 1° gennaio 2019, ha acquisito da BETA2 s.p.a. tramite conferimento, con effetto dal 1° luglio 2019, un’azienda siderurgica. L’istante ALFA chiede in particolare se essa debba determinare il bonus energivore

“con riferimento alla comparazione dei costi effettivamente sostenuti dall'”azienda” nell’esercizio 2019 rispetto ai costi effettivamente sostenuti nell’esercizio 2022, in base al principio della “continuità dell’azienda” nel conferimento di azienda oppure, in alternativa, con riferimento a quanto indicato dall’Agenzia delle Entrate per le imprese non ancora costituite alla data del 1° ottobre 2019” ([2]).

L’Agenzia osserva che:

“ai fini dell’individuazione del parametro iniziale di riferimento, la società ALFA è un soggetto giuridico diverso rispetto alla società conferente BETA2 S.p.A. e, come tale, non può utilizzare i dati di consumo relativi al POD dell’impianto di … sostenuti dalla BETA2 S.p.A. per il periodo antecedente l’operazione societaria di conferimento (ciò, peraltro, conformemente al fatto che detta circostanza non ha inciso nella qualificazione di ALFA quale impresa a forte consumo di energia ai sensi dell’articolo3 del DM).

Pertanto, i costi della componente energia elettrica relativi all’impianto di … sostenuti nel periodo primo trimestre 2019 (considerato “iniziale parametro di riferimento” dall’articolo 4 del DL 17 del 2022 sopra citato) non possono essere utilizzati da ALFA ai fini del raffronto con i costi sostenuti nel primo trimestre 2022.

In capo all’Istante […] trova applicazione il criterio previsto per le imprese non ancora costituite alla data del 1° gennaio 2019, per le quali il parametro di riferimento è fissato in un importo complessivo pari a 69,26 euro/MWh (così come indicato nel paragrafo 2.1 della circolare n. 13/E del 13 maggio2022)”.

L’Agenzia sembra invero dare per scontata l’interpretazione in senso “personalistico” (proprio dell’imposta reddituale) dei presupposti normativi stabiliti dal riportato art. 4 del d.l. n. 17/2022 e dall’omologo art. 15 del d.l. n. 4/2022 per la determinazione dei bonus “energivore” (che di fiscale, come noto, hanno solo il côté riscossione-accertamento); presupposti riassumibili ne:

1) l’esercizio di un’azienda “energivora”, rispettivamente, nel primo e secondo trimestre 2022, da cui deriva il sostenimento di un costo per acquisto di energia elettrica;

2) l’aver subito detta azienda, dal 2019 ai suddetti trimestri 2022, un incremento del prezzo della stessa elettricità; prezzo che le citate norme di legge identificano chiaramente nel prodotto della formula aritmetica (moltiplicazione) “costo per kWh”, ove “kWh” è la quantità di energia acquistata e “costo” è il suo corrispettivo in euro.

In sostanza, con i citati decreti-legge il legislatore agevola a scopo compensativo una quota (20-25%) del costo sostenuto per l’acquisto di elettricità nel 2022 (“maggiori oneri sostenuti”) a condizione che l’impresa/azienda abbia subito un incremento del prezzo medio (= €*kWh) della stessa in un dato intervallo temporale. Non vi è invece alcun riferimento ad un necessario incremento del costo sostenuto per l’energia nel medesimo periodo. In altri termini, un’impresa che ha acquistato molta energia nel 2019 e poca nel 2022 – così avendo in tale anno un minor costo in termini assoluti – può ben avere diritto al bonus del 20-25% purché abbia subito gli effetti dell’incremento del prezzo del kWh sui suoi acquisti del corrente anno. Il fine è d’altronde quello di aiutare le imprese a superare l’attuale crisi dei prezzi energetici, a prescindere dalle loro vicende economico-reddituali.

Se così è, non pare assumere rilievo ai fini di interesse il profilo personale/soggettivo del sostenimento giuridico-contabile del costo dell’elettricità da parte di un soggetto-imprenditore diverso (il conferente-dante causa) ma quello reale/oggettivo dell’incremento del prezzo della materia energetica necessaria all’esercizio della/e stessa/e azienda/e che ha/hanno operato nel 2019 e opera/no adesso nei citati primo e secondo trimestre nel 2022 ([3]).

Diversamente ragionando, d’altronde, verrebbe meno la ratio agevolativa delle citate norme “non fiscali”, posto che il conferente – pur ormai spogliatosi dell’azienda super-energivora – avrebbe diritto ad accedere al bonus stante l’incremento del prezzo del kWh dal 2019 al 2022 in assenza (o in minore presenza) di costi sostenuti nei due trimestri del 2022, laddove avverrebbe l’opposto per il conferitario neocostituito (che paga il costo nel 2022 ma viene privato del più efficace parametro tariffario storico del 2019) ([4]).

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[1] Tale contributo straordinario, inizialmente stabilito nella misura del 20% della spesa sostenuta per l’acquisto della componente energetica utilizzata, è stato innalzato nella misura del 25% delle stesse relativamente al secondo semestre del 2022 dall’art. 5, comma 1, del D.L. n. 21 del 2022 (c.d. Decreto Ucraina).

[2] Nel prospettare tale seconda alternativa, l’Istante ha inteso far riferimento alle indicazioni contenute nella Circolare 13/E del 13 maggio 2022, ove è stato chiarito che: “Con riferimento alle imprese non ancora costituite alla data del 1° gennaio 2019, in assenza di dati relativi al parametro iniziale di riferimento normativamente previsto (ossia del costo medio della componente energia elettrica del primo trimestre del 2019, necessario per il raffronto con i costi medi della materia energia relativa al primo trimestre 2022), questo si assume pari alla somma delle seguenti componenti:

– valore medio del Prezzo unico nazionale dell’energia elettrica all’ingrosso (PUN) pari, per il primo trimestre 2019, a 59,46 euro/MWh11;

– valore di riferimento del prezzo di dispacciamento (PD) pari, per il primo trimestre 2019, a 9,80 euro/MWh12, per un importo complessivo pari a 69,26 euro/MWh.” (cfr. par. 2.1, pag. 15).

[3] In linea con tale argomento, i primi commentatori hanno rilevato che “con riferimento … al contributo a fondo perduto di cui all’art. 25 del DL 34/2020, la circ. Agenzia delle Entrate 13 giugno 2020 n. 15 (§ 2.1) aveva osservato che per i soggetti costituiti nel periodo compreso tra il 1° gennaio 2019 e il 30 aprile 2020, a seguito di un’operazione di conferimento d’azienda o di cessione di azienda, occorreva considerare i valori riferibili all’azienda oggetto del trasferimento poiché in relazione all’azienda oggetto di riorganizzazione, sul piano sostanziale, non si era in presenza di un’attività neocostituita. Ne era conseguito che, sia in relazione alle modalità di determinazione della soglia massima di ricavi o compensi, sia per quanto concerne il calcolo della riduzione del fatturato si dovevano considerare i valori riferibili all’azienda oggetto del trasferimento nel periodo di riferimento” (così A. Cotto, Conferimento d’azienda irrilevante per il tax credit energia, in Eutekne.info, 15 ottobre 2022, ove analoghi rilievi sulla prassi in tema di credito d’imposta per le attività di ricerca e sviluppo).

[4] Invero, nel caso di specie la segnalata distorsione applicativa parrebbe comunque riconducibile al divario (a quanto pare, notevole) tra il prezzo del kWh impiegato nel 2019 dall’azienda conferita e “il criterio previsto per le imprese non ancora costituite alla data del 1° gennaio 2019, per le quali il parametro di riferimento è fissato in un importo complessivo pari a 69,26 euro/MWh”.