Nel corso dell’appuntamento di Telefisco dello scorso 5 febbraio 2025, l’Agenzia delle Entrate torna ad occuparsi di reddito di lavoro dipendente e, in particolare, di fringe benefit, confermando la tassabilità dei rimborsi riconosciuti dal datore di lavoro ai propri dipendenti per le spese di energia elettrica finalizzata alla ricarica di autoveicoli elettrici assegnati loro in uso promiscuo.

L’atteso, ma deludente, chiarimento si inserisce nel solco di quanto già affermato con risposta ad interpello n. 421 dello scorso 25 agosto 2023 (per un approfondimento sul tema si rimanda a quanto già pubblicato sul presente sito: E. Alessandrini, Auto elettrica in uso promiscuo al dipendente: il rimborso per la ricarica non è un fringe benefit) e segna un nuovo ed importante precedente che avrà inevitabili riflessi sulle scelte aziendali relative al processo di riconversione del parco auto nel perseguimento di ormai ineludibili obiettivi di transizione ecologica.

Lo specifico quesito posto nel corso di Telefisco 2025 all’Amministrazione finanziaria verteva, più nel dettaglio, sulle modalità di applicazione della tassazione forfettaria determinata sulla base delle tabelle ACI di cui all’art. 51, comma 4, lett. a) del TUIR per gli autoveicoli assegnati in uso promiscuo al lavoratore dipendente.

In particolare, alla luce di quanto affermato nella risposta a interpello n. 477 del 15/12/2023 [1], è stato chiesto all’Agenzia delle Entrate di confermare se il sostenimento diretto e/o il rimborso, puntualmente e analiticamente documentato anche con riferimento alle ricariche domestiche, da parte del datore di lavoro, dei costi sostenuti dai lavoratori dipendenti per la ricarica delle auto aziendali elettriche/ibride assegnate in uso promiscuo, assumesse rilevanza sul piano IRPEF, stante la parallela disciplina operante per il caso del carburante delle auto aziendali a motore endotermico.

La risposta dell’A.f. è stata nel senso di confermare l’assoggettamento a tassazione, quali redditi di lavoro dipendente, dei rimborsi erogati dal datore di lavoro al proprio dipendente per le spese di energia elettrica finalizzata alla ricarica degli autoveicoli assegnati in uso promiscuo.

A sostegno di tale assunto, nella risposta 421 pubblicata il 25 agosto 2023, facendo leva sulla risalente circolare 326/E del 23 dicembre 1997, l’A.f. aveva sostenuto che:

“- la modalità di determinazione forfettaria del valore dei veicoli a uso promiscuo da assoggettare a tassazione «prescinde da qualunque valutazione degli effettivi costi di utilizzo del mezzo e anche dalla percorrenza che il dipendente effettua realmente. È del tutto irrilevante, quindi, che il dipendente sostenga a proprio carico tutti o taluni degli elementi che sono nella base di commisurazione del costo di percorrenza fissato dall’Aci»;
– «il datore di lavoro, oltre a concedere la possibilità di utilizzare il veicolo in modo promiscuo, può fornire, gratuitamente o meno, altri beni o servizi, ad esempio, l’immobile per custodire il veicolo, beni e servizi che andranno separatamente valutati al fine di stabilire l’importo da assoggettare a tassazione in capo al dipendente»”.

Alla luce delle riportate precisazioni, nella risposta n. 421/2023 le Entrate avevano affermato che “l’installazione delle infrastrutture (wallbox, colonnine di ricarica e contatore a defalco) effettuata presso l’abitazione del dipendente rientri tra i beni che vanno separatamente valutati al fine di stabilire l’importo da assoggettare a tassazione in capo al dipendente e, pertanto, da assoggettare a tassazione come reddito di lavoro dipendente» e che il consumo di energia «non rientra tra i beni e servizi forniti dal datore di lavoro (cosiddetti fringe benefit), ma costituisce un rimborso di spese sostenuto dal lavoratore»”.

In tale contesto l’A.f. aveva colto l’occasione per ribadire il principio generale secondo cui « le somme che il datore di lavoro corrisponde al lavoratore a titolo di rimborso spese costituiscono, per quest’ultimo, reddito di lavoro dipendente, ad eccezione delle spese rimborsate nell’esclusivo interesse del datore di lavoro, anticipate dal dipendente per snellezza operativa, (…) e fatte salve specifiche deroghe previste dal medesimo articolo 51, comma 5, del Tuir per il rimborso analitico delle spese per trasferte».

Su tali premesse, anche nel corso di Telefisco l’Agenzia delle Entrate ha ritenuto di non poter estendere alla casistica esaminata le conclusioni tratte nella risposta n. 477/2023, in cui, in relazione alla deducibilità del costo delle ricariche elettriche dal reddito d’impresa prodotto dall’agente di commercio, era stata sostenuta l’equiparabilità del costo di acquisto dell’energia elettrica al costo del carburante.

La risposta dell’Amministrazione finanziaria merita senz’altro più di una riflessione,

Il cuore del problema si sposta sull’attuale disposto dell’art. 51 TUIR il quale, dopo aver fissato i principi generali onnicomprensività, di cassa “allargato” del “valore normale” di cui all’art. 9 del TUIR, quale criterio generale di determinazione della base imponibile relativa ai beni e servizi erogati dal datore di lavoro al dipendente, individua poi specifiche eccezioni e deroghe a tali principi di base, tra cui quella della tassazione forfettaria di specifici beni concessi in uso al dipendente.

Quanto da ultimo descritto è proprio ciò che è previsto dal comma 4 dell’art. 51 in materia di concessione di autoveicoli ad uso promiscuo, il quale recita:

“Ai fini dell’applicazione del comma 3:
a) per gli autoveicoli indicati nell’articolo 54, comma 1, lettere a), c) e m), del codice della strada, di cui al decreto legislativo 30 aprile 1992, n. 285, i motocicli e i ciclomotori di nuova immatricolazione, concessi in uso promiscuo con contratti stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2025, si assume il 50 per cento dell’importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle tabelle nazionali che l’Automobile club d’Italia elabora entro il 30 novembre di ciascun anno e comunica al Ministero dell’economia e delle finanze, il quale provvede alla pubblicazione entro il 31 dicembre, con effetto dal periodo d’imposta successivo, al netto delle somme eventualmente trattenute al dipendente. La predetta percentuale è ridotta al 10 per cento per i veicoli a batteria a trazione esclusivamente elettrica e al 20 per cento per i veicoli elettrici ibridi plug-in”.

Come si evince dal chiaro dato normativo, rispetto al principio generale della tassazione dei compensi in natura sulla base del c.d. valore normale per le autovetture è previsto un criterio forfetario di determinazione della base imponibile che prescinde dall’effettivo utilizzo fatto dal lavoratore. Criterio che contribuisce indubbiamente a rendere beni di questa tipologia particolarmente appetibili per il dipendente il quale, fronte della concessione di tale benefit, è chiamato ad accettare, nel caso concordandoli tramite apposito contratto, i termini e le condizioni per l’utilizzo dell’autoveicolo fissati dal datore di lavoro; condizioni che possono attenere, ad esempio, all’individuazione del soggetto tenuto a sostenere i costi per il carburante, la manutenzione, le sanzioni per le violazioni del Codice della strada, o le modalità di tassazione del benefit stesso. Qualora nel suddetto contratto il datore di lavoro si obbligasse a mettere a disposizione del lavoratore dipendente un autoveicolo, includendovi tutte le spese di gestione dello stesso, tali importi dovrebbero essere rimborsati al dipendente in virtù di quanto pattuito contrattualmente.

In tale frangente, dunque, appare del tutto irrilevante che la spesa di acquisto, funzionamento e manutenzione del veicolo sia inizialmente sostenuta dal dipendente e poi rimborsata dal datore di lavoro oppure che sia stata sostenuta direttamente dal datore di lavoro[2]. E ciò, almeno in via di principio, dovrebbe verificarsi anche dal punto di vista fiscale, dal momento che, secondo le previsioni dell’art. 51 TUIR, il valore del benefit assegnato al dipendente è determinato in via convenzionale sulla base dei costi chilometrici definiti dall’ACI per i veicoli assegnati in uso promiscuo ai lavoratori; la forfettizzazione della base imponibile dovrebbe tendere, pertanto e di regola, a sterilizzare gli impatti reddituali delle diverse modalità di utilizzo dell’autoveicolo concordate tra il datore e il dipendente[3].

Si noti in proposito che, ai fini della determinazione della base imponibile delle autovetture si assume il 50% dell’importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di 15 mila chilometri calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle tabelle nazionali che l’Automobile club d’Italia deve elaborare entro il 30 novembre di ciascun anno con effetto dal periodo d’imposta successivo.

È bene inoltre sottolineare che, tra gli elementi ricompresi nella base di commisurazione del costo chilometrico fissato dall’ACI rientra sicuramente il carburante[4], il pagamento del quale da parte del datore di lavoro non ha, di norma, alcun rifesso fiscale in capo al lavoratore, essendo “assorbito” dai valori convenzionali fissati dall’ACI.

Va ancora osservato che le tabelle ACI includono nel novero degli autoveicoli per i quali si può applicare il regime di tassazione forfettaria previsto dall’art. 51, comma 4, lett. a) del TUIR non soltanto le autovetture a motore endotermico, ma anche le autovetture ibride ed elettriche.

Tale inclusione dovrebbe inevitabilmente consentire, con specifico riferimento ai veicoli elettrici di comprendere nella determinazione della base di commisurazione del costo chilometrico fissato dall’ACI la componente dell’energia elettrica, in ciò equiparandola al carburante per le autovetture a motore endotermico[5].

Se dunque non pare dubitarsi che l’energia elettrica, al pari del carburante, rientri tra gli elementi che concorrono alla formazione della base di commisurazione del costo chilometrico fissato dall’ACI, il piano dell’analisi deve necessariamente spostarsi nel secondo assunto adottato dall’Agenzia delle Entrate a sostegno della propria posizione.

Nel chiarimento oggetto della presente indagine, come tra l’altro già avvenuto con la menzionata risposta n. 421/2023, l’A.f. giustifica la tassazione del rimborso delle spese riguardanti l’energia elettrica sulla base di un passaggio della Circolare n. 326/1997, secondo cui “il datore di lavoro, oltre a concedere la possibilità di utilizzare il veicolo in modo promiscuo, può fornire, gratuitamente o meno, altri beni o servizi, ad esempio, l’immobile per custodire il veicolo, beni e servizi che andranno separatamente valutati al fine di stabilire l’importo da assoggettare a tassazione in capo al dipendente”.

In linea dunque con tale chiarimento, le Entrate ribadiscono che “l’installazione delle infrastrutture (wallbox, colonnine di ricarica e contatore a defalco) effettuata presso l’abitazione del dipendente rientri tra i beni che vanno separatamente valutati al fine di stabilire l’importo da assoggettare a tassazione in capo al dipendente e, pertanto, da assoggettare a tassazione come reddito di lavoro dipendente» e che il consumo di energia «non rientra tra i beni e servizi forniti dal datore di lavoro (cosiddetti fringe benefit), ma costituisce un rimborso di spese sostenuto dal lavoratore”.

L’abnormità della rigida impostazione seguita dalle Entrate è tangibile, se si considera che il discrimine ai fini dell’assoggettamento a tassazione dei rimborsi per le ricariche dei veicoli elettrici viene ad essere tracciato non già in forza della tipologia di alimentazione (sia esso carburante o energia elettrica), ma esclusivamente in ragione delle diverse modalità di approvvigionamento adoperate dal dipendente che utilizzi l’autovettura concessa in uso dal datore di lavoro.

Se infatti, nel caso degli autoveicoli a motore endotermico l’acquisto del carburante avveniva e avviene necessariamente presso terzi, i.e. i distributori, e viene normalmente sostenuto direttamente in nome dell’azienda (ciò accadeva all’epoca dell’utilizzo delle “carte carburanti” ora abrogate grazie all’entrata in vigore della fatturazione elettronica), sicché l’eventuale anticipazione del pagamento a cura dell’utilizzatore rientrava pacificamente tra i rimborsi di spese effettuate “in nome e per conto” dell’azienda sia ai fini IVA (art. 15 D.P.R. n. 633/1972) che ai fini IRPEF (trattasi di mera movimentazione finanziaria), tale sistema non è replicabile in toto nel caso delle auto elettriche.

Per quest’ultime, infatti, è noto come la maggior parte delle ricariche avvenga non soltanto presso le colonnine di ricarica presenti lungo il manto stradale cittadino e autostradale, ma principalmente attraverso le colonnine di ricarica, c.d. wall box istallate presso le abitazioni, le quali permettono senz’altro la misurazione ed individuazione precisa dell’energia elettrica che viene prelevata ai fini della ricarica dell’autovettura, per distinguerla chiaramente dall’energia che viene prelevata per fini domestici.

Tale precisazione non è priva di rilievo, in quanto, la precisa identificazione dell’energia utilizzata per la ricarica dell’auto elettrica può senz’altro consentire, e legittimare, la richiesta di rimborso della spesa effettuata al datore di lavora da parte del lavoratore dipendente e, per l’effetto, tenere quest’ultimo indenne da tutti i costi correlati all’uso dell’auto.

Se così non fosse, ed proprio questo l’effetto finale della posizione espressa dall’Agenzia delle entrate affermata con risposta n. 421/2023 e ribadita nel corso di Telefisco 2025, il risultato sarebbe quello di una doppia tassazione in capo al dipendente, il quale oltre a scontare l’imposizione forfettariamente determinata per il fringe benefit sulla base dei parametri ACI, è soggetto ad un ulteriore prelievo in ragione dell’eventuale rimborso concesso dal datore di lavoro per l’acquisto di energia elettrica (il cui costo, come già chiarito, è da ritenersi incluso nel forfait imponibile ex art. 51 TUIR[6]).

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[1] Per un commento alla citata riposta ad interpello si veda Trattamento ai fini delle imposte dirette e indirette dei costi relativi alle autovetture ad alimentazione elettrica per gli agenti di commercio pubblicato su questo sito.

[2] Cfr. Guarnerio G., Tassabile in capo al dipendente il rimborso delle spese di ricarica per le auto aziendali elettriche?, in Il Fisco, 2023, fasc. 44, pp. 4151-4155.

[3] Quanto previsto dalla normativa è stato oggetto di chiarimenti da parte dell’Amministrazione finanziaria con la nota Circolare 326/E del 23 dicembre 1997 la quale, al § 2.3.2.1 precisa che quanto indicato all’art. 51, comma 4, lett. a) del TUIR rappresenta “una determinazione dell’importo da assoggettare a tassazione del tutto forfetaria, che prescinde da qualunque valutazione degli effettivi costi di utilizzo del mezzo e anche dalla percorrenza che il dipendente effettua realmente. È del tutto irrilevante, quindi, che il dipendente sostenga a proprio carico tutti o taluni degli elementi che sono nella base di commisurazione del costo di percorrenza fissato dall’ACI, dovendosi comunque fare riferimento, ai fini della determinazione dell’importo da assumere a tassazione, al totale costo di percorrenza esposto nelle suddette tabelle”.

[4] Si veda https://www.aci.it/per-la-navigazione-del-sito/faq.html

Quali sono le voci comprese nei costi chilometrici di esercizio?

Le voci comprese nei costi chilometrici di esercizio sono le seguenti:

– Quota ammortamento capitale;

– Quota interessi sul capitale investito;

– Assicurazione RCA;

– Tassa automobilistica;

– Carburante;

– Pneumatici;

– Riparazioni e manutenzioni.

Per ognuna di queste voci è applicata una metodologia che è possibile consultare nella nota metodologica (file PDF, 50 KB)

[5] Tale equiparazione, del resto, era già stata riconosciuta da parte della stessa Agenzia delle Entrate con la risposta n. 477/2023. Infatti, nel menzionato arresto, l’A.f. aveva avuto modo di chiarire che, alla luce di quanto in precedenza affermato con Circolare n. 27/E del 14 luglio 2022 intervenuta sul tema del c.d. bonus carburante ai dipendenti (di cui all’articolo 2 del decreto­legge 21 marzo 2022, n. 21, convertito con modificazioni dalla legge 20 maggio 2022, n. 51), la componente di energia elettrica destinata all’alimentazione/ricarica delle autovetture elettriche dovesse rientrare nel  “carburante  per autotrazione” di cui al menzionato comma 1­bis dell’art. 164 del TUIR.

[6] In tal senso, Guarnerio G., Tassabile in capo al dipendente il rimborso delle spese di ricarica per le auto aziendali elettriche?, in Il Fisco, 2023, fasc. 44, pp. 4151-4155. Longo A., Montinari C., Auto elettriche in uso promiscuo ai dipendenti: i rimborsi vanno tassati, in Sole 24 Ore, Norme e Tributi, 6 febbraio 2025.